La cession ou la transmission d’une entreprise individuelle soumise à l’impôt sur le revenu peut entraîner l’imposition d’une plus-value professionnelle que devra supporter le cédant, ce qui diminuera d’autant le produit net perçu.
Afin de ne pas entraver ou décourager ce type d’opération le législateur a prévu un certain nombre de dispositions fiscales destinées principalement au profit de petites entreprises.
Ces principales mesures ont pour vocation de procurer une exonération totale ou partielle au profit de l’entrepreneur individuel qui cède tout ou partie de son entreprise.
Cette exonération vise à la fois l’impôt sur le revenu mais également les prélèvements sociaux portés à 17,2% depuis 2018.
Dans le cadre de cette présentation, seul sera commenté l’article 151 septies du CGI qui vise exclusivement les entreprises individuelles ne dépassant pas un certain montant de chiffre d’affaires.
Pour l’application de ce dispositif fiscal d’exonération, la cession répond à une définition large et peut concerner toute opération aboutissant à la sortie d’un élément de l’actif immobilisé par l’entreprise.
De ce fait outre la cession qui revêt le plus souvent la forme d’une vente, le dispositif peut s’appliquer également à d’autres opérations (apport en société, échange, partage, donation, retrait pur et simple de l’actif, cessation d’activité…).
La cession peut aussi résulter d’événements exceptionnels tels que l’expropriation, l’expulsion, l’éviction ou la réquisition.
1. Les personnes ou les entreprises concernées par ce dispositif
L’exonération ne peut bénéficier qu’aux seules entreprises relevant de l’impôt sur le revenu :
- Quel que soit le régime d’imposition sous lequel elles sont placées (régime réel ou autre) ;
- Qu’il s’agisse d’entreprises individuelles ou de sociétés relevant du régime d’imposition des sociétés de personnes.
Dans ces conditions le cédant peut être :
- une entreprise individuelle
- un associé d’une société ou d’un groupement relevant du régime d’imposition des sociétés de personnes
- une société ou un groupement relevant du régime d’imposition des sociétés de personnes
2. Les activités visées par le dispositif
Il s’agit de celles réalisées dans le cadre d’activités commerciales, industrielles, artisanales, libérales ou agricoles exercées à titre professionnel.
L’exercice à titre professionnel implique, selon l’administration, la participation personnelle, directe et continue à l’accomplissement des actes nécessaires à l’activité.
Cette exigence particulière exclut du régime les plus-values réalisées en cas de cession d’un fonds de commerce donné en location gérance.
Il en irait de même pour une participation épisodique à une activité professionnelle.
Enfin cette activité doit être appréciée au titre de la période fiscale au cours de laquelle la plus-value de cession sera réalisée ainsi qu’au titre des cinq années d’exploitation exigées par la loi.
En effet, l’exonération est subordonnée à la condition que l’activité ait été exercée pendant au moins cinq ans.
Ce délai est décompté à partir du début effectif d’activité. Le dernier jour du délai est constitué, en principe, par la date de clôture de l’exercice au titre duquel la plus-value nette est réalisée ou, par la date de cession ou cessation d’entreprise.
Enfin, il convient de noter que les loueurs en meublé professionnels peuvent bénéficier de ce régime d’exonération.
Par contre, les plus-values réalisées par les loueurs en meublé non professionnels ne peuvent pas en bénéficier puisqu’elles vont relever du régime des plus-values immobilières privées.
3. Les plus-values de cession visées par le dispositif
Ce sont celles qui sont réalisées à l’occasion de la cession d’un élément d’actif immobilisé par une entreprise ou une société non soumises à l’impôt sur les sociétés qui exerce une activité
industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole.
Il peut s’agir de plus-value à court terme et, ou, de plus-value à long terme dont le montant n’est pas plafonné, sauf dans le cas où il y aurait dépassement du seuil de chiffre d’affaires.
Les plus-values visées peuvent concerner :
- des éléments corporels ou incorporels inscrits à l’actif immobilisé ou sur le registre des immobilisations, à l’exception de certains terrains à bâtir.
- des droits ou parts détenus par un associé d’une société relevant du régime d’imposition des sociétés de personnes et qui y exerce son activité professionnelle. Il en est ainsi également des éléments d’actif considérés, par nature, comme affectés à l’activité professionnelle de la société.
Il a été précisé qu’en cas d’immobilisations non utilisées pour les seuls besoins de l’activité
professionnelle, bien mixte par exemple, seule la fraction de la plus-value afférente à cet usage
professionnel est soumise au dispositif et pourra bénéficier d’une exonération.
Enfin il convient de souligner que la cession de terrains à bâtir est exclue du dispositif d’exonération.
4. Les seuils d’exonération et montant des recettes à ne pas dépasser
Le seuil de chiffre d’affaires autorisant l’exonération totale des plus-values est fixé :
- à 250 000€ hors taxes pour les entreprises industrielles et commerciales de vente ou fourniture de logements, à l’exception des locations meublées, et pour les exploitants agricoles
- à 90 000€ hors taxes pour les entreprises de prestations de services.
Au-delà de ces limites, une exonération partielle des plus-values est prévue.
En effet, et en cas de dépassement, et pour éviter un effet de seuil, il est prévu que la part exonérée puisse décroitre progressivement en fonction du montant des recettes.
C’est ainsi que les plus-values sont exonérées partiellement lorsque les recettes sont comprises :
- entre 250 000€ et 350 000€ s’agissant de la première catégorie d’entreprises ;
- entre 90 000€ et 126 000€ s’agissant de la seconde catégorie d’entreprises.
Au-delà de ces seuils, les plus-values sont totalement soumises à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux.
Pour l’application de ces dispositions, le montant exonéré de la plus-value est déterminé en lui appliquant :
- pour la première catégorie d’entreprises, un taux égal au rapport entre, au numérateur, la différence entre 350 000€ et le montant des recettes et, au dénominateur, le montant de 100 000€ ;
- pour la seconde catégorie d’entreprises, un taux égal au rapport entre, au numérateur, la différence entre 126 000€ et le montant des recettes et, au dénominateur, le montant de 36 000€.
Exemple A
Une entreprise qui exerce une activité d’achat-revente (première catégorie d’entreprises) a réalisé un montant moyen de recettes annuelles de 320 000€ en N et N+1.
Elle réalise une plus-value nette en N+2 de 40 000€.
- Calcul du taux d’exonération : (350 000 – 320 000) / 100 000 = 30% ;
- Montant de la plus-value N+2 exonérée : 40 000 x 30% = 12 000€
- Soit une plus-value restant imposable de 28 000€ qui sera soumise au PFU de 30%
En ce qui concerne les entreprises industrielles et commerciales et des exploitations agricoles, les recettes à retenir s’entendent des créances acquises.
Pour les titulaires de bénéfices non commerciaux, il convient de prendre en compte les recettes proprement dites, c’est-à-dire les honoraires perçus dans le cadre de l’exercice de la profession.
En tout état de cause, et quelle que soit la nature de l’activité professionnelle, il convient de faire abstraction des recettes exceptionnelles provenant de la cession d’immobilisations.
Il convient de souligner que l’appréciation du montant des recettes peut s’avérer plus compliquée dans différentes hypothèses : celles où le cédant exploite plusieurs entreprises, celles où le conjoint exploite une autre entreprise, ou bien en présence d’activités mixtes.
Lorsque les plus-values sont réalisées par une société de personnes dont l’activité relève des BIC ou des BNC, le respect des seuils d’exonération s’apprécie au niveau de la société.
Enfin, et pour ce qui concerne la période de référence de tous ces seuils, il est prévu que les recettes à prendre en compte pour leur appréciation s’entendent de la moyenne des recettes hors taxes, réalisées au titre des exercices clos, ramenés le cas échéant à douze mois, au cours des deux années civiles qui précèdent la date de clôture de l’exercice de réalisation de la plus-value.
Exemple B
Un commerçant, qui clôt ses exercices au 31 décembre de chaque année, cède son exploitation le 30 juin N+2. Les recettes réalisées sur les exercices antérieurs s’élèvent à :
- 320 000 € pour l’exercice N ;
- 200 000 € pour l’exercice N+1.
Le montant des recettes annuelles à retenir pour l’application de l’article 151 septies du CGI s’élève à 260 000€ ([320 000 + 200 000] / 2).