Dans le cadre d’une précédente étude il a été présenté le régime fiscal des cessions de titres par une personne physique. Celui-ci pouvait aboutir à la constatation d’une plus-value donnant lieu à une taxation de 30 % dans le cadre du nouveau PFU.
L’opération d’échange réalisée par une personne physique qui apporte ses titres à une société soumise à l’IS est considérée comme une vente suivie d’un achat et devrait normalement rentrait dans le dispositif de taxation évoqué ci-dessus.
Toutefois pour tenir compte du fait que ce type d’opération ne dégage pas de liquidités le législateur a prévu des mécanismes de sursis ou de report qui permettent de différer l’imposition de la plus-value au moment où le contribuable disposera véritablement du produit de la cession.
1. Le sursis d’imposition
Les plus-values d’échange de titres réalisées entre le 1er janvier 2000 et le 13 novembre 2012 ont bénéficié du sursis d’imposition.
Dans ce cadre, l’opération d’échange est considérée comme une opération intercalaire et de ce fait la plus-value n’est pas constatée et ne fait l’objet d’aucune déclaration fiscale.
C’est lors de la cession ultérieure, le rachat, l’annulation ou le remboursement des titres reçus lors de l’échange que le résultat net de l’opération sera calculé.
Celui-ci sera déterminé par différence entre le prix de cession et le prix de revient ou la valeur d’acquisition des titres remis lors de l’échange.
De son côté l’impôt est calculé en fonction du taux d’imposition applicable au moment du
dénouement de l’opération (PFU depuis 2018).
Exemple :
Apport par M.X des titres de la société F1 pour une valeur de 150 à une société holding H.
Ces titres avaient été acquis pour un prix de 100.
Plus-value en sursis 50 ne faisant l’objet d’aucune déclaration fiscale.
En N + 4 cession 225
Plus-value taxable 125 (225 – 100) soumise normalement au PFU sauf option pour l’impôt sur le revenu au taux progressif.
2. Le report d’imposition
Applicable depuis le 14 novembre 2012, ce dispositif concerne les apports de titres à une société
soumise à l’IS et contrôlée par l’apporteur.
L’administration a précisé les différents critères qui caractérisent le contrôle :
- Détention directe ou indirecte ou par l’intermédiaire du groupe familial ;
- Détention par l’apporteur seul de la majorité des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de cette société en vertu d’un pacte d’actionnaires ou d’associés ;
- Exercice en fait du pouvoir de décision dans la société ;
- Présomption de contrôle lorsque l’apporteur dispose directement ou indirectement d’au moins un tiers des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux, et qu’aucun associé ou actionnaire ne détient directement ou indirectement une participation supérieure à la sienne ;
- Les actions de concert peuvent conduire au contrôle conjoint d’une société.
En l’absence de contrôle de la société bénéficiaire de l’apport le régime du sursis d’imposition des plus-values continue à s’appliquer pour l’apporteur.
A. Obligations déclaratives visant les apports de titres
A la différence du sursis d’imposition le report d’imposition va entraîner un certain nombre d’obligations.
1. L’année de l’apport
La plus-value d’apport placée sous le mécanisme de report est déterminée et déclarée sur la déclaration n° 2074-I (CERFA n° 11705) annexée à la déclaration n° 2074 (CERFA n° 11905) souscrite au titre de l’année au cours de laquelle l’apport est intervenu.
Par ailleurs le contribuable doit reporter également le montant de la plus-value bénéficiant du report d’imposition sur la déclaration d’ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10330), case 8UT.
Enfin, le contribuable joint à la déclaration n° 2074-I (CERFA n° 11705) annexée à la déclaration n° 2074 (CERFA n° 11905) une attestation émise par la société bénéficiaire de l’apport précisant qu’elle est informée que les titres qui lui ont été apportés sont grevés d’une plus-value en report d’imposition en application de l’article 150-0 B ter du CGI.
2. Les années suivantes et lors de l’expiration du report d’imposition
Chaque année et jusqu’à l’expiration du report d’imposition, le contribuable mentionne, case 8UT de sa déclaration de revenus n° 2042 (CERFA n° 10330) le montant de l’ensemble des plus-values en report d’imposition, lequel comprend la plus-value dont l’imposition a été reportée en application de l’article 150-0 B ter du CGI.
Lors de la réalisation d’un événement mettant fin totalement ou partiellement au report d’imposition, le contribuable mentionne sur la déclaration d’ensemble des revenus souscrite au titre de l’année au cours de laquelle le report expire, ainsi que sur la déclaration des gains de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux n° 2074 (CERFA n° 11905), le montant de la plus-value dont le report est expiré.
3. La fin du report d’imposition
Il est mis fin au report d’imposition et à la taxation de la plus-value (PFU ou option pour l’IR au taux progressif) dans les situations suivantes :
- À l’occasion de la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l’annulation des titres reçus en rémunération de l’apport, ou en cas de transfert du domicile fiscal hors de France (exit taxe).
- À l’occasion de la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l’annulation des titres apportés à la société bénéficiaire dans un délai de trois ans à compter de l’apport.
Dans ce dernier cas, et si cette société réinvestit dans un délai de deux ans à compter de la cession au moins 50 % du produit de la cession dans une activité économique, le report d’imposition peut être maintenu.
L’engagement par la société holding de réinvestir le produit de la cession doit respecter un certain nombre de conditions :
- dans un délai de deux ans à compter de la date de la cession
- à hauteur d’au moins 50 % du montant de ce produit,
- dans le financement d’une activité :
> commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l’exception de la gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier ;
> Dans l’acquisition d’une fraction du capital d’une société exerçant une activité économique, sous la même acception, et qui a pour effet de lui en conférer le contrôle ;
> Dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l’augmentation de capital d’une ou plusieurs sociétés exerçant une activité éligible.
Le réinvestissement doit être pérenne et d’une durée d’au moins 24 mois à compter de la date de celui-ci.
Exemple d’apport à une société holding contrôlée
M. X a acquis les titres de F1 pour 100, il les apporte le 1er septembre 2018 pour une valeur de 150 à la holding H dont il va détenir le contrôle majoritaire du capital.
Plus-value en report d’imposition 50, faisant l’objet, au titre des revenus 2018, d’un calcul et d’une déclaration (2074), comme s’il s’agissait d’une véritable cession et qui doit être reportée chaque année sur la déclaration 2042.
- Cession par la holding des titres reçus postérieurement au 1er septembre 2021
Les titres ont été conservés par la holding plus de 3 ans, le report est maintenu jusqu’à la cession des titres par l’apporteur.
- Cession par la holding le 1er octobre 2019 des titres pour une valeur de 150
L’engagement de conservation de 3 ans par la holding n’est pas respecté.
L’imposition peut être évitée si la société prend l’engagement de réinvestir et réinvestit effectivement la moitié du produit de cession (75) au plus tard le 1er octobre 2021.
4. La transmission à titre gratuit des titres reçus en contrepartie de l’apport
Lorsque les titres ayant fait l’objet d’un sursis d’imposition ou d’un report d’imposition sont transmis à titre gratuit dans le cadre d’une donation ou d’une succession, la plus-value en sursis ou en report est définitivement exonérée de l’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux au titre de cette plus-value.
Pour les donataires ou les héritiers, la valeur figurant dans l’acte de donation ou de succession constituera le nouveau prix de revient en cas de cession ultérieure.
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